LA RILEVANZA FISCALE DEGLI ERRORI CONTABILI: LO STATO DELL’ARTE DI UNA PREGEVOLE PREVISIONE NORMATIVA

BTA – Baudo Tax & Accounting

Dr. Giuseppe Lobascio

L’art. 83 del T.U.I.R., riguardante la determinazione del reddito complessivo delle società di capitali, nella sua versione in vigore ormai a far data dal 22 giugno 2022 (D.L. 73/2022 e successive modifiche) ed a partire dal medesimo anno di imposta per le imprese con esercizio coincidente con l’anno solare, prevede, tra gli altri, la rilevanza fiscale della correzione degli errori contabili nell’esercizio in cui la correzione stessa viene effettuata in conformità ai principi contabili vigenti; l’accesso a tale semplificazione è riservata sinteticamente ai soggetti “IAS adopter”, ai soggetti “OIC adopter” ordinari nonché alle micro-imprese che redigono il bilancio in forma ordinaria per opzione.

Il fattore comune dell’ambito soggettivo risiede nella determinazione dei redditi secondo il principio di derivazione rafforzata nonché nella necessità che il bilancio sia sottoposto a revisione legale dei conti.

La disposizione, ormai introdotta in epoca non così recente, ancorché tutt’ora non priva di qualche dubbio interpretativo ed “orfana” di un adeguato intervento istituzionale che ne chiarisca l’esatta portata soggettiva nonché ancor di più la portata oggettiva, permette ai soggetti menzionati di correggere gli errori contabili attribuendone rilevanza fiscale all’esercizio di emersione ed evitare contemporaneamente la presentazione di una dichiarazione dei redditi integrativa piuttosto che, in relazione a componenti positivi di reddito, applicare le correlate sanzioni per difetto di competenza.

Nel sistema tributario previgente, invece, per tali soggetti così come oggi per tutti coloro che sono stati esclusi dalla novella innovativa, la correzione degli errori non assumeva-me rilevanza fiscale nel periodo d’imposta in cui veniva-viene effettuata la correzione bensì rimaneva-ne ancorata al periodo esatto di competenza, con le implicazioni del caso in termini di dichiarazione integrativa IRES ed IRAP ed eventuali profili sanzionatori.

Come è facile intuire, la necessità di un corposo intervento istituzionale deriverebbe dalla portata estremamente e potenzialmente ampia della nuova disciplina ove si registrano altresì sensibili asimmetrie tra componenti negative di reddito (“…non si applica ai componenti negativi di reddito per i quali è scaduto il termine per la presentazione della dichiarazione integrativa…”) e componenti positive di reddito (senza apparenti limiti temporali); così in termini oggettivi sembrerebbe possibile adottare il nuovo dettato normativo in tutti i casi di errore contabile di cui all’OIC 29, rilevante e non rilevante, sia esso di imputazione temporale, qualificazione o di classificazione.

In relazione all’ambito oggettivo, trattasi di eventi non così infrequenti, basti pensare a tutte quelle situazioni in cui, per ragioni di gruppo, l’esercizio sociale viene contabilmente chiuso prima della fine di gennaio con conseguente maggior rischio materiale circa la corretta determinazione delle partite contabili.

Come anticipato, nonostante la pregevole intenzione di semplificare il sistema tributario, il primo ed unico intervento istituzionale ad oggi registrato, riguarda la risposta ad interpello del 21 marzo 2024 n. 73 ove l’Agenzia delle Entrate è intervenuta in materia di correzione degli errori contabili trattando positivamente un caso di non corretta imputazione temporale (competenza) secondo i principi contabili; nello specifico, con la risposta in parola, l’Agenzia ha confermato l’applicazione della semplificazione sia in caso di errori rilevanti che in caso di errori minori ai sensi dell’OIC 29 (non entrando nel merito delle diverse definizioni di errore di cui in precedenza), ribadendo l’esclusione per gli errori di non corretta applicazione delle norme fiscali per i quali permane la necessità di presentare una dichiarazione integrativa (in altri termini escludendo gli errori che non comportano alcuna iscrizione contabile: es. compenso amministratore dedotto per competenza in luogo dell’applicazione del principio di cassa).

Allo stesso tempo, ha rappresentato la semplificazione come un obbligo per tutti i soggetti interessati, non trattandosi di un regime facoltativo opzionale ove scegliere tra imputazione nell’esercizio di correzione o dichiarazione integrativa relativa all’originario periodo di competenza.

Da ultimo l’Agenzia ha confermato inoltre la necessità di rispettare la normativa fiscale vigente nei diversi periodi di imposta originari, anche se nel caso trattato dalla risposta in parola, sembrerebbe assumere un comportamento ibrido (il caso riguardava dei canoni di leasing temporalmente non imputati correttamente, ove la quota capitale, secondo l’Agenzia doveva essere assunta nella misura fiscale originaria mentre la componente interessi secondo la capienza del ROL dell’esercizio di correzione).

In conclusione, anche se a distanza di oltre due anni dal decreto che ha modificato l’art.83 del TUIR vi sono ancora diversi elementi da chiarire, il pregevole intervento normativo, risulta oggi un valido aiuto ed una consistente semplificazione per i soggetti interessati, richiedendo tuttavia uno sforzo interpretativo caso per caso onde evitare superficiali, frettolose e generalizzate applicazioni.